Réversion d'usufruit : fonctionnement, fiscalité et conseil CGP

La réversion d'usufruit est la clause par laquelle l'usufruitier d'un bien prévoit qu'à son décès, l'usufruit ne s'éteindra pas mais passera à une autre personne, le plus souvent son conjoint. On la rencontre surtout dans les donations de nue-propriété avec réserve d'usufruit : des parents donnent la nue-propriété de leur maison à leurs enfants, se réservent l'usufruit, et stipulent qu'au premier décès, le survivant conservera l'usufruit de la totalité. Les enfants transmettent dès aujourd'hui, à moindre coût fiscal ; le conjoint survivant garde le logement et les revenus jusqu'à son propre décès. Simple dans son principe, la clause soulève trois questions que le conseiller doit savoir traiter : sa nature juridique, sa fiscalité selon le bénéficiaire, et son sort en cas de divorce ou de conflit.

Réversion d'usufruit : définition et cas d'usage

L'usufruit est le droit d'utiliser un bien et d'en percevoir les revenus ; la nue-propriété est le droit d'en devenir plein propriétaire à l'extinction de l'usufruit. Un usufruit viager s'éteint normalement au décès de son titulaire. La clause de réversion (on dit aussi « réversibilité ») organise une exception : au décès du premier usufruitier, un second usufruitier prend le relais, et ce n'est qu'au décès de ce dernier que les nus-propriétaires récupèrent la pleine propriété.

Le montage le plus courant combine trois éléments, dans un même acte notarié :

1. une donation de la nue-propriété aux enfants, taxée sur la seule valeur de la nue-propriété ;
2. la réserve d'usufruit au profit des donateurs ;
3. la réversion de l'usufruit de chacun au profit du survivant d'entre eux, souvent rédigée comme une « donation éventuelle réciproque ».

On trouve aussi la clause hors donation familiale : réserve d'usufruit sur des parts de SCI ou de SCPI démembrées, donation de titres de société, ou réversion au profit d'une personne autre que le conjoint (partenaire, concubin, parfois un enfant). Les cas d'usage diffèrent, mais l'objectif reste le même : transmettre le capital sans priver le survivant de l'usage ou des revenus.

Sans clause, la veuve ou le veuf peut se retrouver usufruitier de la moitié d'une maison dont les enfants détiennent l'autre moitié en pleine propriété. C'est précisément la situation que la réversion évite.

Nature juridique : une donation à terme de biens présents

La qualification n'a rien de théorique : elle commande la révocabilité de la clause, son articulation avec la succession et, longtemps, sa fiscalité. Après des années de jurisprudence hésitante entre condition suspensive et terme, la chambre mixte de la Cour de cassation a tranché le 8 juin 2007 (n° 05-10.727) : la clause qui réserve l'usufruit aux donateurs et au survivant d'entre eux, avec donation éventuelle réciproque, s'analyse en une donation à terme de biens présents.

Concrètement, le bénéficiaire de la réversion acquiert son droit dès le jour de l'acte ; seul l'exercice de ce droit est reporté au décès du premier usufruitier. Trois conséquences pratiques en découlent :

• Le droit ne provient pas de la succession. Dans l'affaire jugée en 2007, l'administration soutenait que la veuve, en exerçant l'usufruit réversible, avait tacitement accepté la succession de son mari. La Cour a répondu que l'exercice de ce droit ne manifeste pas une volonté d'accepter : le conjoint peut donc renoncer à la succession et conserver l'usufruit réversible.
• L'extinction de l'usufruit réservé n'est pas une transmission. La première chambre civile l'a rappelé quelques mois plus tard (Cass. 1^re civ., 31 octobre 2007, n° 06-18.996) : la valeur de l'usufruit réservé ne se réintègre pas dans la succession du donateur.
• La clause suppose la survie du bénéficiaire. Si le bénéficiaire prédécède, la réversion devient sans objet et l'usufruit s'éteindra au décès du donateur, au profit des nus-propriétaires.

Fiscalité : le régime des droits de succession de l'article 796-0 quater du CGI

Une donation à terme aurait logiquement dû être taxée aux droits de donation, au jour de l'acte. Le législateur a choisi une autre voie : l'article 796-0 quater du CGI soumet les réversions d'usufruit au régime des droits de mutation par décès. La doctrine administrative précise que cela vaut quelle que soit la qualité du bénéficiaire (BOI-ENR-DMTG-10-40-10-50, § 60).

Le BOFiP en tire trois règles de calcul, toutes appréciées à la date du décès du premier usufruitier :

1. La valeur du bien est celle du jour du décès, pas celle du jour de la donation.
2. La valeur de l'usufruit dépend de l'âge du bénéficiaire de la réversion à cette date, selon le barème de l'article 669 du CGI.
3. Le tarif et l'abattement dépendent du lien de parenté entre le défunt (le stipulant) et le bénéficiaire.

Une mesure de tempérament applique ce régime à tous les décès intervenus depuis le 22 août 2007, même lorsque l'acte contenant la clause est plus ancien. Pour une réversion stipulée dans les années 1990 et dénouée aujourd'hui, c'est donc bien le régime successoral qui s'applique.

Pour les enfants nus-propriétaires, la mécanique reste celle de toute donation démembrée : ils paient des droits au jour de la donation sur la valeur de la nue-propriété, calculée selon l'âge de chaque donateur. Au second décès, la réunion de l'usufruit à la nue-propriété ne donne lieu à aucun impôt (article 1133 du CGI). La réversion ne change rien à leur fiscalité ; elle retarde seulement le moment où ils jouissent du bien.

Conjoint, partenaire de PACS, concubin : qui paie quoi ?

Le régime successoral produit des effets très contrastés selon le bénéficiaire. Le BOFiP le résume ainsi : les réversions au profit du conjoint survivant, du partenaire lié par un PACS et des frères et sœurs vivant ensemble sont exonérées, en application des articles 796-0 bis et 796-0 ter du CGI. Pour tous les autres, la réversion est taxée aux droits de succession, au décès du stipulant, selon le lien de parenté.

Exemple chiffré : le couple marié

Cas fictif. Paul (62 ans) et Anne (60 ans), mariés sous le régime de la communauté, donnent à leurs deux enfants la nue-propriété de leur maison, estimée à 600 000 €. Ils se réservent l'usufruit avec réversion au profit du survivant. Chacun donne sa moitié (300 000 €). Selon le barème de l'article 669, la nue-propriété vaut 60 % pour Paul (usufruit de 40 % entre 61 et 70 ans) et 50 % pour Anne (usufruit de 50 % entre 51 et 60 ans).

• Paul transmet 180 000 € de nue-propriété, soit 90 000 € par enfant ; Anne transmet 150 000 €, soit 75 000 € par enfant.
• Chaque montant reste sous l'abattement de 100 000 € par parent et par enfant : aucun droit de donation, à condition qu'aucune autre donation n'ait consommé l'abattement dans les quinze ans.
• Au décès de Paul, Anne devient usufruitière de toute la maison : exonérée.
• Au décès d'Anne, les enfants deviennent pleins propriétaires, quelle que soit la valeur atteinte par la maison : aucun droit (article 1133 du CGI).

Exemple chiffré : le couple de concubins

Cas fictif. Marc donne à sa fille la nue-propriété d'un appartement, se réserve l'usufruit et stipule une réversion au profit de Claire, sa compagne, avec qui il n'est ni marié ni pacsé. Au décès de Marc, l'appartement vaut 500 000 € et Claire a 64 ans. L'usufruit qu'elle recueille vaut 40 % de la pleine propriété, soit 200 000 €. Après l'abattement de 1 594 €, la base taxable est de 198 406 € ; à 60 %, les droits atteignent 119 043,60 €.

Avec un PACS conclu avant le décès, la même réversion aurait été exonérée. C'est l'un des cas où le conseil patrimonial porte autant sur le statut du couple que sur l'outil de transmission : le CGP doit vérifier ce statut à chaque revue de dossier, car c'est au jour du décès qu'il est apprécié.

Révocation, divorce, réserve héréditaire, IFI : les points de vigilance

Révocabilité entre époux

La réforme du divorce de 2004 avait rendu irrévocables les donations de biens présents entre époux, ce qui figeait les clauses de réversion. La loi du 23 juin 2006 a réécrit l'article 1096 du Code civil : seule la donation de biens présents « qui prend effet au cours du mariage » est désormais irrévocable entre époux. La réversion ne prenant effet qu'au décès, la lecture dominante en doctrine et chez les notaires est qu'elle est révocable à tout moment par l'époux qui l'a consentie. Hors mariage, la réversion obéit au droit commun des donations : elle est en principe irrévocable, sauf causes légales (ingratitude, inexécution des charges).

Divorce

Le divorce révoque de plein droit les dispositions à cause de mort consenties entre époux, sauf volonté contraire constatée (article 265 du Code civil). L'application de ce texte à une donation à terme de biens présents fait débat. En pratique, le conseiller ne doit pas laisser la question ouverte : la convention de divorce ou un acte notarié distinct doit régler expressément le sort de chaque clause de réversion.

Réserve héréditaire

La réversion est une libéralité du premier défunt au survivant. Elle s'impute sur la quotité disponible et se cumule avec les autres libéralités consenties au même bénéficiaire (donation au dernier vivant, legs). Lorsque des enfants non communs existent, ou lorsque les nus-propriétaires ne sont pas tous les héritiers, il faut vérifier que l'ensemble respecte la réserve héréditaire, sous peine d'action en réduction.

IFI et revenus

Un usufruit issu d'une réversion est un usufruit conventionnel. Pour l'IFI, l'usufruitier déclare en principe le bien pour sa valeur en pleine propriété (article 968 du CGI), alors que certains usufruits légaux du conjoint permettent une répartition entre usufruitier et nus-propriétaires. Avant de choisir entre réversion et droits légaux, il faut donc modéliser l'IFI du survivant. Les revenus du bien (loyers, dividendes) reviennent à l'usufruitier et sont imposés à son nom.

Vente du bien démembré

Si le bien est vendu avant le premier décès, la clause n'a plus d'assiette, sauf si l'acte ou une convention de vente prévoit le report du démembrement sur le prix ou sur le bien acquis en remploi, ou un quasi-usufruit sur le prix. C'est un point à anticiper dès la rédaction, surtout pour des titres de société ou des parts de SCPI dont la vente est probable.

Réversion d'usufruit ou autres outils de protection du conjoint : comparatif

La réversion n'est pas le seul moyen de protéger le survivant. Sa spécificité tient à son assiette : elle porte sur des biens qui ont déjà quitté le patrimoine des époux. Les droits légaux du conjoint et la donation au dernier vivant s'exercent, eux, sur les biens existants au décès. Un bien dont la nue-propriété a été donnée échappe donc à ces mécanismes : sans réversion, le survivant n'a rien sur la part du défunt.

Ces outils se combinent plus qu'ils ne s'opposent : une donation démembrée avec réversion pour la résidence, une donation au dernier vivant pour le reste du patrimoine, une clause bénéficiaire adaptée pour les contrats. L'enjeu est la cohérence d'ensemble, que détaille notre guide sur la protection du conjoint survivant.

La méthode CGP pour recommander et suivre une clause de réversion

La clause est rédigée par le notaire. Le rôle du conseiller est en amont et en aval : vérifier qu'elle sert les objectifs du client, chiffrer ses effets, et s'assurer qu'elle reste adaptée pendant les vingt ou trente ans qui séparent souvent l'acte du dénouement.

1. Qualifier le besoin du survivant : usage du logement, revenus, ou les deux ? Un droit d'usage et d'habitation peut parfois suffire.
2. Vérifier le statut du couple : mariage, PACS ou concubinage change tout fiscalement. Documenter ce statut dans le bilan patrimonial.
3. Chiffrer les deux temps : droits de donation sur la nue-propriété aujourd'hui, droits éventuels sur la réversion au décès (âge projeté du bénéficiaire, valeur estimée du bien).
4. Contrôler la réserve héréditaire, surtout en famille recomposée, et le cumul avec les autres libéralités au conjoint.
5. Anticiper la vente : report du démembrement sur le prix ou le remploi, à prévoir dans l'acte.
6. Tracer le conseil et programmer une revue : rapport d'adéquation ou lettre de recommandation, puis relecture de la clause à chaque événement familial.

Les erreurs les plus fréquentes rencontrées en dossier :

• Stipuler une réversion au profit d'un concubin sans avoir chiffré la taxation à 60 % au décès.
• Oublier la clause lors d'un divorce, puis découvrir au décès qu'elle profite à l'ex-conjoint ou qu'elle est contestée.
• Confondre réversion et droits légaux : croire que le conjoint « héritera de l'usufruit » d'un bien dont la nue-propriété a déjà été donnée.

L'assistant IA succession de la Suite Majors® peut aider à préparer ces points avant le rendez-vous, sur la base des documents du dossier ; la validation reste celle du conseiller et du notaire.

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